Когда Конгресс принимает такой всеобъемлющий и технический закон, как Закон о сокращении налогов и создании рабочих мест (TCJA), неизбежно возникают сбои в его разработке и реализации. На этой неделе я буду обсуждать вопрос, который в значительной степени затрагивает корпоративных налогоплательщиков, особенно акционеров контролируемых иностранных корпораций. Внимание, спойлер: это тот случай, когда Конгресс принял положение с переходным правилом, призванным быть чрезвычайно благоприятным для налогоплательщиков, а IRS применяет это положение таким образом, что, по-видимому, противоречит намерениям Конгресса. Это относится к управлению Налоговый кодекс (IRC) § 965 (h). Часть предыстории носит немного технический характер, так что будьте терпеливы.

До налоговой реформы в США была установлена ​​относительно высокая максимальная ставка федерального налога на прибыль корпораций — 35 процентов. Согласно Комитет по домам и средствам, «многие отечественные компании неохотно реинвестировали иностранные доходы в Соединенные Штаты, поскольку это могло бы подвергнуть эти доходы высоким ставкам корпоративного подоходного налога». В результате эти компании «накопили значительные необлагаемые налогом и нераспределенные иностранные доходы». Другими словами, они оставили свои доходы за границей.

TCJA снизил максимальную ставку федерального корпоративного подоходного налога с 35 процентов до 21 процента, отчасти для того, чтобы сделать реинвестирование иностранных доходов в США более привлекательным, и в рамках законодательства он ввел налог на определенные накопленные иностранные доходы, считая их репатриируют(то есть облагать их налогом независимо от того, были ли они репатриированы или нет.). См. IRC § 965. Этот налог широко известен как «налог на переходный период».

В некоторых случаях накопленные иностранные доходы и получаемый в результате переходный налог значительны, поэтому законопроект Палаты представителей «предусмотрел процедуры уплаты и сбора переходного налога, которые смягчают бремя для налогоплательщиков». В частности, законопроект Палаты представителей позволил бы американским акционерам платить переходный налог в течение восьми лет равными долями.

Законопроект Сената был даже более щедрым, чем законопроект Палаты представителей, и сенатская версия была принята в качестве закона. Он предусматривал, что платежи за каждый из первых пяти лет будут равны восьми процентам чистого налогового обязательства, платеж за шестой год будет равен 15 процентам чистого налогового обязательства, платеж за седьмой год будет равен 20 процентам чистого налогового обязательства, а оставшийся остаток в размере 25 процентов чистого налогового обязательства будет подлежать оплате в восьмом году. В отличие от соглашений о рассрочке и большинства других налогов, уплачиваемых с течением времени, закон даже предусматривал, что налогоплательщики, решившие платить в течение восьми лет, не должны будут платить проценты.

Таким образом, намерения Конгресса здесь кажутся довольно ясными: Плохая новость для пострадавших американских акционеров заключается в том, что Соединенные Штаты планируют собирать налог на стоимость накопленных иностранных доходов независимо от того, будут ли средства фактически репатриированы. Хорошей новостью является то, что у налогоплательщиков будет восемь лет на выплату обязательств – с меньшими суммами платежей в первые годы и вообще без процентных начислений.

На этом фоне давайте перейдем к вопросу, который справедливо расстраивает некоторых корпоративных налогоплательщиков. Закон TCJA был принят 22 декабря 2017 года – после того, как заявителям, подающим декларации за календарный год, подлежал уплате четвертого расчетного налога. В середине марта IRS разместило на своем веб-сайте «Часто задаваемые вопросы 10», рекомендуя затронутым налогоплательщикам платить свои налоговые обязательства по Разделу 965 отдельно от своих налоговых обязательств, не связанных с Разделом 965, и размещать «назначенный код платежа» в налоговых платежах по Разделу 965, чтобы их можно отслеживать отдельно. Многие налогоплательщики последовали этому направлению и предположили, что их налоговые платежи по разделу 965 будут отдельно отслеживаться и рассматриваться отдельно – довольно разумное предположение.

Но в пятницу, 13 апреля – всего за два рабочих дня до крайнего срока подачи деклараций и расчетного срока уплаты налогов – IRS опубликовало новые часто задаваемые вопросы (часто задаваемые вопросы 13 и 14) уточнив, что он не будет рассматривать налоговые платежи по разделу 965 отдельно. Если налогоплательщик произвел переплату расчетного налога, она будет сохранена и использована в счет платежей за переходный налог в рассрочку в будущем году «до тех пор, пока сумма платежей не превысит всю невыплаченную сумму подоходного налога за 2017 год, включая все суммы, подлежащие уплате в рассрочку». согласно разделу 965(h) в последующие годы».

Часто задаваемые вопросы, опубликованные 13 апреля, кажутся несовместимыми с часто задаваемыми вопросами, опубликованными в середине марта. Одна из аудиторских фирм «Большой четверки» высказала следующее мнение::

Налогоплательщики, которые планировали выбрать вариант рассрочки, предусмотренный разделом 965(h), и учли свой первый ежегодный взнос по разделу 965 в расчетных налогах, уплаченных за 2017 год, до выпуска IRS оригинальных часто задаваемых вопросов, опубликованных 13 марта 2018 года, оказались оказались перед дилеммой, когда были выпущены первоначальные часто задаваемые вопросы, требующие двух отдельных и отдельных платежей налога — один для обычных налоговых обязательств и один для обязательств по разделу 965. Другими словами, исходные часто задаваемые вопросы подразумевали, что налогоплательщики (1) не могли применять расчетные налоговые платежи к обязательствам по разделу 965 и (2) должны были произвести новый, отдельный платеж в отношении своих обязательств по разделу 965.

Чтобы выполнить инструкции, приведенные в исходных часто задаваемых вопросах, некоторые налогоплательщики, приняв разумный и консервативный подход, затем произвели второй отдельный платеж в IRS, представляющий их обязательства по разделу 965, предполагая, что возникшая в результате переплата расчетных налогов может быть возмещена их или зачтены в счет расчетных налогов за 2018 налоговый год. FAQ 14 теперь эффективно действует, чтобы лишить этих налогоплательщиков возможности получить возмещение или сделать выбор в пользу кредита, и вместо этого расчетная переплата налога за 2017 налоговый год будет применяться IRS к будущим ежегодным платежам налогоплательщиков по разделу 965 до тех пор, пока не останется переплата за 2017 год. . Это особенно суровый результат для налогоплательщиков, например, индивидуальных налогоплательщиков, у которых могут быть ограниченные возможности для исправления ситуации.

Аналогичным образом, AICPA отметила в Письмо руководству налоговой службы от 19 апреля: «Налогоплательщики обычно придерживаются консервативного подхода при оценке своих налоговых обязательств для целей расчетных налоговых платежей или платежа, представленного вместе с запросом на продление. Налогоплательщики предпринимают эти действия, чтобы обеспечить своевременную уплату своего окончательного налогового обязательства с намерением либо применить возникшую переплату к расчетным налоговым платежам в следующем году, либо потребовать возмещения».

В свете опубликованного в марте часто задаваемых вопросов, предписывающего налогоплательщикам подавать отдельные определенные платежи, AICPA далее написала: «Соответствующие налогоплательщики, которые соблюдали это руководство, представили второй платеж на эту сумму. Они разумно ожидали, что смогут запросить возмещение или указать на применение этой дополнительной и неожиданной переплаты из расчетного платежа за январь». Таким образом, налогоплательщики, которые думали, что получат возмещение, внезапно столкнулись с неожиданными проблемами с ликвидностью, поскольку часто задаваемые вопросы 13 и 14 вынудили их применить то, что в противном случае было бы переплатой, к платежам по переходному налогу, которые они планировали уплатить в будущие годы, как это предусмотрено в Разделе 965(h). позволяет. Этот кажущийся разворот вызывает серьезные опасения по поводу прав налогоплательщиков, в частности, обеспокоенность по поводу справедливости и пагубной зависимости, в том числе права быть информированными и платить не более правильной суммы налога.

Стремясь взыскать переплату до начисления налога, чтобы сохранить возможность платить в рассрочку, по крайней мере одна аудиторская фирма из «Большой четверки» опубликовала рекомендацию 4 апреля. рекомендуя корпоративным налогоплательщикам подавать форму 4466, Заявление корпорации на быстрый возврат переплаты расчетного налогане позднее 17 апреля 2018 года – последний день, когда форма может быть подана налогоплательщиками за календарный год. На сегодняшний день по моему запросу IRS задержало обработку этих запросов на «быстрый возврат» от налогоплательщиков, которые произвели отдельные расчетные налоговые платежи по обязательствам по разделу 965, как это было указано IRS.

2 августа, после того как мой офис настоятельно призвал Управление главного юрисконсульта IRS предоставить публичное объяснение своего решения, он опубликовал меморандум, в котором излагается его обоснование. Во-первых, в нем говорилось, что «раздел 6402(a) не дает Службе юридических полномочий зачислять или возвращать любую сумму, за исключением случаев, когда существует переплата в отношении обязательства». Во-вторых, основываясь на своей интерпретации судебных заключений, он заявил, что в этих делах не было переплаты, поскольку «сумма подоходного налога, причитающаяся должным образом за налоговый период 2017 года, представляет собой всю сумму обязательства по подоходному налогу за этот период, даже несмотря на то, что налогоплательщик может иметь возможность выбрать оплату этого обязательства в рассрочку». В-третьих, раздел 6403 предусматривает, что «если налогоплательщик уплатил частями налога сумму, превышающую сумму, определенную как правильную сумму такого взноса, переплата засчитывается в счет неоплаченных частичных платежей, если таковые имеются». IRS сравнило дополнительные предполагаемые налоговые платежи тех, кто планирует сделать выбор в соответствии с разделом 965(h), с дополнительными выплатами налога на наследство, которое в соответствии с разделом 6166 приняло решение платить налоги на наследство в рассрочку, отметив, что эти платежи должны применяться к будущие выплаты по разделу 6403.

Другими словами, в меморандуме сделан вывод о том, что полная сумма обязательств по разделу 965 подлежит уплате немедленно, а не в течение восьмилетнего периода, поскольку закон дает налогоплательщикам возможность производить платежи. В результате любая «переплата» обязательств, не предусмотренных Разделом 965, за 8-летний период не может быть возмещена или применена в качестве расчетного налога на будущий период до тех пор, пока все обязательства по Разделу 965 не будут выплачены в полном объеме.

С практической точки зрения такое толкование резко ограничивает ценность раздела 965(h), а в некоторых случаях может даже сделать его бессмысленным. Крупные корпорации часто переплачивают предполагаемые налоги по разным причинам, в том числе для того, чтобы минимизировать риск того, что они могут нести ответственность за недоплату процентов. Некоторые, возможно, даже «переплатили» большую часть или всю свою ответственность по разделу 965. Согласно интерпретации IRS, эти корпорации не получат никаких льгот, предоставляемых Конгрессом путем принятия раздела 965(h).

Возможно, интерпретация IRS является юридически правильной, и налоговые инспекторы Конгресса не учли взаимодействие IRC 965(h) с существующими положениями, регулирующими возвраты и кредиты. Некоторые представители частного сектора в целом согласны с тем, что IRS не может выплачивать возмещение после подачи декларации и начисления налога, но они предложили что – до того, как ответственность будет оценена – IRS может, по крайней мере, выплатить предполагаемое возмещение налогов, запрошенное в форме 4466. Я попросил Управление главного юрисконсульта еще раз взглянуть на этот вопрос и рассмотреть альтернативные подходы. Там, где намерение Конгресса ясно, задача административных органов – реализовать это намерение, насколько это возможно. В некоторых случаях это может потребовать принятия правдоподобной интерпретации, даже если она не является «лучшей».

Существует ряд подходов, которые Совет мог бы изучить. Раздел Налогового кодекса, регулирующий переплату предполагаемого налога корпорациями, IRC § 6425. Он разрешает IRS возвращать предполагаемую переплату налога на основе «суммы, которую на момент подачи заявления корпорация оценивает как свое обязательство по подоходному налогу за налоговый год». Это всего лишь оценки, а не фактические налоговые обязательства. Хотя закон предусматривает «ограниченную проверку», если возмещение основано на оценках на момент подачи формы, обязано ли IRS проверять эти оценки или оно может принять их по номинальной стоимости? И под Тресом. Рег. § 1.6655-1(g)(2)(iii), эти оценки могут исключать «возврат налога, например, возврат, предусмотренный раздел 50(а)(1)(А)и любое другое подобное положение». Можно ли провести аналогию налога на переходный период с резервом на возмещение, чтобы его не приходилось включать в оценки?

Кроме того, в разделе 965(o)(2) говорится, что министр «должен предписать» указания, «чтобы предотвратить уклонение от целей этого раздела». Совершенно очевидно, что цель раздела 965(h) – позволить налогоплательщикам платить переходный налог в течение восьмилетнего периода. Таким образом, раздел 965(o)(2) уполномочивает (или даже требует) IRS выпускать рекомендации, позволяющие налогоплательщикам выбирать зачет или возмещение дополнительных взносов в соответствии с разделом 965(h), запрошенных в форме 4466, до оценки или даже после оценки?

Наконец, хотя названия разделов Кодекса не носят рекомендательного характера, они часто носят поучительный характер. Отмечу, что соответствующий раздел кода здесь, IRC § 6425, озаглавлен: Корректировка переплаты предполагаемого подоходного налога корпорацией. Аналогично, форма IRS используется корпоративными налогоплательщиками для запроса корректировки переплаты. Форма 4466 озаглавлена, Заявление корпорации на быстрый возврат переплаты расчетного налога. Таким образом, очевидно, что основное внимание в этом разделе Кодекса и в этой форме уделяется вопросу о том, имела ли место переплата в размере к XNUMX году налог.

На сегодняшний день Налоговое управление США действовало на основании своего юридического заключения о том, что полная сумма налогового обязательства наступила в 2017 году. Но давайте рассмотрим значение различия между существованием обязательства и существованием переплаты расчетных налогов с пример.

Предположим, что CORP X имеет налоговое обязательство, не связанное с Разделом 100, в размере 965 миллионов долларов США в 2017 году и налоговое обязательство по Разделу 240 в размере 965 миллионов долларов США, которое, для упрощения ситуации, будет погашаться восемью равными ежегодными платежами по 8 миллионов долларов США. Допустим, CORP X заплатила расчетный налог в размере 30 миллионов долларов. Предположим, что CORP X выберет раздел 170(h) – что при нулевой процентной ставке почти всегда сделает любой финансовый директор, желающий сохранить свою работу – налог CORP X ответственность на 2017 год составит $340 млн. Но сумма предполагаемого налога, которую она должна заплатить, чтобы избежать штрафа, составит всего лишь 130 миллионов долларов. Таким образом, CORP X заплатила на 40 миллионов долларов больше, чем ей нужно было заплатить, чтобы избежать штрафа (т.е., регулярный подоходный налог в размере 100 миллионов долларов США плюс ежегодный взнос в размере 30 миллионов долларов США по разделу 965(h).

Поскольку раздел 6425 и форма 4466, по их названиям, касаются того, переплатила ли корпорация свой «расчетный налог», здравый смысл подсказывает, что следует посмотреть на сумму «расчетного налога», которую корпорация должна была уплатить, а затем вернуть эту сумму. превышение при подаче заявления (при условии, что оно превышает требуемую сумму более чем на десять процентов, как того требует Раздел 6425(b)(3)).

Как определить правильную сумму предполагаемого налога к уплате? Обычно мы смотрим на сумму налога, которая в конечном итоге будет уплачена за год, а затем проверяем, была ли эта сумма уплачена четырьмя частями. Здесь, предполагая, что CORP X сделает выбор (h), от нее требуется заплатить только 130 миллионов долларов США налога за 2017 финансовый год. Следовательно, от нее требовалось заплатить только 130 миллионов долларов США в виде расчетного налога за 2017 год. В то время как выплата CORP X в размере 170 миллионов долларов США возможно, не представляло собой переплату налоговых обязательств за год, но представляло собой выплату на 40 миллионов долларов больше, чем 130 миллионов долларов, которые она должна была заплатить за год. С точки зрения здравого смысла, если бы предполагаемое налоговое требование заключалось в уплате 130 миллионов долларов, любая расчетная налоговая выплата выше этого уровня, по-видимому, представляла бы собой «переплату расчетного налога».

Когда мы встретились с высокопоставленными чиновниками Управления главного юрисконсульта, нам сказали, что существуют технические определения «переплаты», вытекающие из прецедентного права. Но именно потому, что прецедентное право обычно зависит от конкретного факта и не существует какого-либо закона по данному вопросу, у адвоката может быть гибкость в применении прецедентного права к такой структуре фактов. Если мы сосредоточимся на таких вопросах, как «Сколько расчетного налога необходимо было уплатить, чтобы избежать штрафа, при условии (проформа) Выборы по разделу 965(h) сделаны?» и «Не IRC § 6426 и форма 4466 фокусируются на переплата расчетного налога, как указано в их названиях?», похоже, есть способ прорваться через эту чащу.

Если IRS не считает, что какой-либо из предложенных здесь подходов работает (а они могут и не работать), я призываю его рассмотреть другие возможные интерпретации, которые позволили бы ему реализовать закон в соответствии с намерениями Конгресса. Если IRS в конечном итоге придет к выводу, что ее нынешний подход является единственным возможным способом применения закона, тогда Конгрессу следует осознавать, что такая интерпретация останется в силе, пока он не примет дополнительные законы.